Resolución de conflictos y cooperación entre Administraciones fiscales

Autor:Ramón Falcón y Tella/Elvira Pulido Guerra
Cargo del Autor:Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad Complutense/Profesora de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad Rey Juan Carlos
Páginas:187-208
 
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RESOLUCIÓN DE CONFLICTOS Y COOPERACIÓN ENTRE ADMINISTRACIONES... 187
CAPÍTULO V
RESOLUCIÓN DE CONFLICTOS Y COOPERACIÓN
ENTRE ADMINISTRACIONES FISCALES
SUMARIO: 1. PROCEDIMIENTOS PARA LA RESOLUCIÓN DE CONFLICTOS.—1.1. El procedimiento amistoso.—
1.2. La posibilidad de acudir a soluciones arbitrales: especial referencia al art. 25.5 del Modelo OCDE.—
1.3. Papel del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.—2. EL INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN.—2.1. El
intercambio de información en los convenios de doble imposición.—2.2. La asistencia mutua y cooperación
administrativa en la Unión Europea.—3. LA ASISTENCIA MUTUA EN MATERIA DE RECAUDACIÓN.—
3.1. La asistencia mutua en materia de recaudación en los convenios de doble imposición.—3.2. La asisten-
cia mutua en materia de recaudación en la Unión Europea.
1. PROCEDIMIENTOS PARA LA RESOLUCIÓN DE CONFLICTOS
Aparte de los recursos en vía administrativa y jurisdiccional que sean proce-
dentes frente a los actos de liquidación, o en general de aplicación de los tributos
y de la posibilidad de recurso directo frente a normas reglamentarias, existen una
serie de vías específicas previstas en los CDI de las que nos ocupamos a continua-
ción. Igualmente haremos una breve referencia al papel del Tribunal de Justicia de
la Unión Europea dada la relevancia del ordenamiento comunitario en la fiscalidad
internacional.
1.1. El procedimiento amistoso
a) Los convenios de doble imposición prevén un procedimiento amistoso a
fin de asegurar una correcta aplicación del convenio (art. 25 del Modelo OCDE en
materia de renta y patrimonio y art. 11 del Modelo de 1982 en materia de sucesiones
y donaciones). Dicho procedimiento consiste en el contacto de las Administraciones
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de los Estados contratantes, incluso al margen de los cauces diplomáticos 1, a fin de
intentar un acuerdo que permita resolver los casos en que:
— Se produce una indebida aplicación del convenio, por cua lquier causa,
incluy endo una interp retació n o aplicación e rrónea del mismo, o de la ley in-
terna en relación con el convenio, o una incorr ecta ca lificación de l os hech os
(art. 25.1).
— Existen dudas sobre la interpretación o aplicación del convenio; o se produce
un supuesto de doble imposición, jurídica o económica, no previsto por el convenio,
o que el convenio no permite solucionar satisfactoriamente (art. 25.3).
b) Respecto al primer supuesto —la indebida aplicación del convenio—, el
art. 25.1 prevé que el interesado pueda someter su caso a las autoridades competen-
tes del Estado del que es residente o del Estado del que es nacional cuando se alega
una discriminación por razón de nacionalidad 2. El plazo es de tres años a contar de
la primera notificación de la medida que implique una imposición no ajustada al
convenio 3 o desde que se tiene conocimiento de la retención aplicada en el Estado
de la fuente 4.
La solicitud de iniciación de un procedimiento amistoso es independiente de
los recursos que procedan conforme al ordenamiento interno, por lo que en el caso
español ambas vías pueden simultanearse 5. Si no se interpone recurso, o se ha ago-
tado la vía de recurso, la existencia de un procedimiento amistoso permite obtener la
suspensión, que es automática si se presta garantía. El procedimiento está regulado
en la disp. adic. única del TR del IRNR (pese a que, cuando el procedimiento se ha
instado ante las autoridades españolas, normalmente afectará al IRPF o al IS) y en el
1 El art. 25.4 del Modelo OCDE prevé que las autoridades competentes (en España, el Director
General de Tributos) se comuniquen directamente entre sí (sin necesidad de acudir a la vía diplomática),
o incluso que se constituya una comisión mixta. El Modelo ONU añade que las autoridades competentes,
mediante consulta, pueden acordar los procedimientos o técnicas bilaterales adecuados para llevar a cabo
el procedimiento amistoso, y que las autoridades nacionales pueden unilateralmente adoptar las medidas
que faciliten dichas actuaciones bilaterales y la ejecución del procedimiento amistoso.
2 La referencia al Estado de la nacionalidad no aparece en varios convenios, pero debe entenderse im-
plícita, al menos para los casos en que el nacional de un Estado contratante no sea residente en ninguno de
los Estados. El convenio con Marruecos prevé que la solicitud se presente por el interesado ante el Estado
«cuya imposición impugna», aunque no sea el de su residencia, y transcurridos seis meses sin resolución
puede apelarse al otro Estado.
3 En algunos convenios el plazo varía. Por ejemplo, en los convenios con Portugal, Italia, Canadá
y Filipinas es de dos años. En otros (Alemania, Austria, Brasil, Dinamarca, Finlandia, Japón, Marruecos,
Países Bajos, Reino Unido, Suiza...) no se prevé un plazo concreto. Si la vulneración del CDI se produce
como consecuencia de actuaciones inspectoras, como normalmente será el caso, el plazo comenzará a con-
tar desde la notificación de la liquidación, o desde la notificación del acuerdo de que se trate (por ejemplo,
la denegación de una devolución).
4 En materia de dividendos, intereses y cánones, si el tributo que corresponde al Estado de la fuente se
exige a través de un sistema de retención, como es habitual, no habrá normalmente notificación al retenido
de ningún acto administrativo.
5 En otros Estados, en cambio, si se presenta recurso el procedimiento amistoso se suspende hasta
que se alcanza una sentencia o resolución firme; o bien se suspenden los plazos para recurrir hasta que fina-
liza el procedimiento amistoso, de modo que a la vista de la solución que se alcance en éste, el interesado
pueda decidir si recurre o no. Estas soluciones parecen preferibles. El convenio con Italia prevé en su pro-
tocolo anexo que el recurso ha de ser previo a la solicitud del procedimiento amistoso, pero no se exige que
haya resolución o sentencia firme (difícil de alcanzar en el plazo de dos años previsto en dicho convenio
para iniciar el procedimiento amistoso, que se cuenta desde la notificación o el pago en la fuente).

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