Pagos al extranjero-Ganancias de capital

AutorOctavio Lara Hernández y Luis Manuel Liñero Colorado
Páginas205-215

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12. 1 Antecedentes

La doctrina, no exenta de una rica discusión, ha definido a las ganancias de capital, como:

  1. El rendimiento del activo fijo.

  2. El beneficio que obtiene una persona derivado de operaciones diferentes a su objeto social.

  3. El rendimiento de la plusvalía de un bien, etcétera.

Estas definiciones han llevado a varios países a adoptar diferentes posiciones respecto de su imposición, desde aquellos que lo gravan como un ingreso más de la persona, hasta los que no lo gravan. Para nuestro propósito, nos quedaremos con la acepción de plusvalía, ya que la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) prevé como ingreso gravable la diferencia entre el costo de adquisición y el costo de venta del bien. Es decir, la plusvalía del activo. En este sentido, la LISR distingue entre dos tipos de bienes: los bienes inmuebles y las acciones, para determinar el objeto, la base, la tasa, así como al causante del impuesto y el tiempo de cumplimiento del pago.

12.1. 1 Enajenación de bienes inmuebles

El principio general, previsto en el Título V de la LISR, establece que, cuando un residente en el extranjero enajene un bien inmueble que se encuentre dentro de territorio nacional (criterio de fuente de riqueza), se causará un impuesto equivalente a 25% sobre el precio de enajenación o venta del inmueble de referencia, sin que dicha base de cálculo se pueda disminuir con ningún tipo de deducción (base bruta).

Asimismo y derivado del hecho de que un residente en el extranjero en principio no es contribuyente del RFC en México, el artículo 160 prevé un mecanismo distinto al convencional, para efectos de que la autoridad fiscal asegure el pago de este. Es decir, si el que adquiere el inmueble es un residente fiscal mexicano, sea persona física o moral,

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o si se trata de un establecimiento permanente en México de un residente en el extranjero, como podría ser el caso de una sucursal, será dicho adquirente el que deba retener y enterar el impuesto al enajenante.

No obstante lo anterior, si el que adquiere o compra el inmueble fuera un residente en el extranjero sin establecimiento permanente, dicho artículo establece que será el enajenante residente en el extranjero quien debe enterar su propio impuesto dentro de los 15 días siguientes a que se realizó la operación. Es decir, la excepción prevista en esta disposición, es la regla general aplicable en el caso de una operación en la que el enajenante sea un residente en México. Otra excepción prevista en la disposición en comento, es la alternativa de pagar el impuesto a cargo sobre una base neta, es decir, aplicar a la ganancia real obtenida, la tarifa máxima prevista en el artículo 152 de la LISR, 35%. Lo anterior implica que sólo se pagará el impuesto en caso de que en efecto exista utilidad en la operación. Ahora bien, esta alternativa sólo se podrá utilizar en el caso de que el residente en el extranjero nombre un representante legal en México quien será el obligado a conservar la documentación comprobatoria durante los siguientes 5 años, en términos del artículo 174 de la propia LISR.

Asimismo, en el caso particular de la enajenación de inmuebles, debido a la participación del Notario Público ante quien se celebra la operación, la ley prevé que será este quién actué como retenedor y enterará el impuesto dentro de los 15 días siguientes a la fecha en que se firme la escritura. En este caso, el representante legal del residente en el extranjero notificará al Notario Público de las deducciones a que tiene derecho su representado para efectos del cálculo del impuesto. Finalmente, en el caso previsto en el párrafo anterior, en función de que el impuesto se causará sobre la base neta de la operación, la ley elimina la condición de nombrar al representante legal en México, para la obtención del beneficio, derivado del hecho que el cálculo y entero del impuesto en su caso está a cargo del fedatario público.

Por otro lado, es importante señalar en este apartado la facultad que la autoridad tiene para que cuando practique un avaluó sobre la operación y en caso de que resulte de este una diferencia de más de 10% del valor del precio pactado por la operación, podrá determinar un diferencial de impuesto a la tasa de 25% sobre la diferencia de valor detectada, sin la posibilidad para el residente en el extranjero de aplicar deducción alguna.

12.1. 2 Situaciones particulares

El artículo de referencia de la LISR establece reglas particulares para los casos en los que las enajenaciones se hagan a título gratuito -salvo para los donativos que se consideren exentos- con el fin de determinar el impuesto equivalente a 25% sobre el valor del avalúo del inmueble que se debe practicar, el cual, seguramente, tendría que cubrir el adquirente en un caso como este; sin embargo, no queda tan preciso en la LISR que

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es, precisamente, el adquirente el que debiera hacerlo, aunque consideramos que así debería ser, pues fue este el que incrementó su patrimonio con dicha adquisición a título gratuito. Asimismo se prevé que cuando las contraprestaciones en las enajenaciones se cubran en plazos mayores a 18 meses y esto quede consignado en la propia escritura pública, el impuesto se podrá enterar conforme se realicen las exhibiciones, siempre que se garantice el interés fiscal.

12.1. 3 Enajenación de acciones (Art 161)

Para este apartado cabe precisar que, aunque comúnmente se identifica este artículo como aplicable al caso de enajenación de acciones, únicamente, el mismo también puede aplicarse a la enajenación de títulos valor que representen la propiedad de bienes, lo cual, como en el caso del artículo relativo a la enajenación de inmuebles, nos obliga a analizar qué otro tipo de enajenaciones podrían ser sujetas a su aplicación.

12.1. 4 Fuente de riqueza

El criterio general de la fuente de riqueza en este caso, se determina en función de la residencia fiscal de la sociedad que emitió las correspondientes acciones o títulos valor, o también por el hecho de que el valor de los mismos esté representado en más de 50% por inmuebles ubicados en México. En este tenor, podemos encontrar dos tipos de supuestos de fuente de riqueza, la enajenación de acciones de una sociedad mexicana, por parte de un residente en el extranjero, y el caso de que un residente en el extranjero que enajene acciones emitidas por una entidad, también residente en el extranjero, pero que el valor de estas últimas provenga en 51% de inversiones inmobiliarias en territorio nacional; en ambos casos se causará el impuesto previsto en este artículo.

También resulta relevante mencionar que se dará el tratamiento de enajenación de acciones cuando un residente en el extranjero...

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