El IVA en operaciones internacionales

Autor:Alejandro Aceves Pérez y Manuel Tamez Zendejas
Páginas:289-299

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16. 1 Introducción

El IVA es un impuesto de naturaleza indirecta. Su estructura se basa en el pago efectivo del impuesto por parte de los consumidores finales, a quienes celebran en el territorio nacional los actos o actividades gravados por la ley. Los actos o actividades gravados comprenden la enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes, el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes o servicios.

En efecto, la estructura de este gravamen conlleva a que cualquier persona que celebre actos o actividades gravados con la tasa general de 16%, por ejemplo, y que a su vez adquiera los insumos necesarios para su operación de otros contribuyentes del impuesto, mantenga un balance económico para fines del impuesto. Dicho balance económico se logra mediante la figura del acreditamiento.

Diversos factores podrán afectar el balance económico antes señalado, por ejemplo, cuando la misma persona celebra actos o actividades gravados a una tasa, y adquiere bienes o servicios a otra tasa diferente a la primera. El balance también se podrá ver afectado en aquellos casos en que una persona incumpla con los requisitos previstos en ley para fines del acreditamiento.

La celebración de operaciones internacionales de igual manera podrá irrumpir el balance económico antes expuesto. Lo anterior, considerando la aplicación de reglas particulares tratándose de la celebración de actos o actividades objeto de la Ley que se consideran de exportación.

Para efectos de la ley, la celebración de actos o actividades de exportación se podrá sujetar a la tasa de 0% y no así a la tasa general de 16%. La aplicación de una tasa diferenciada

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no resulta aplicable a la totalidad de los actos o actividades que en principio se pudieran considerar como exportados, sino que deberán de actualizarse las hipótesis normativas previstas en la ley o en su reglamento, para poder gozar de dicha distinción.

Considerando la complejidad que en ocasiones representa definir, de manera objetiva, cuándo un acto o actividad se considera exportado, las normas que regulan la materia suelen ser objeto de interpretación tanto por los contribuyentes mismos como por terceros, quienes a su vez podrán estar representados por nuestras autoridades fiscales o incluso por nuestros tribunales.

16. 2 La figura del establecimiento

Por su naturaleza de impuesto indirecto, la relación sujeto-objeto prevista en la ley observa una estructura distinta a las establecidas en otro tipo de ordenamientos de carácter fiscal que regulan contribuciones de naturaleza directa. No obstante, las normas que regulan el impuesto deberán integrar los elementos tradicionales de una contribución, como es la figura del sujeto, objeto, base, tasa o tarifa.144

El artículo 1° de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) establece a la letra lo siguiente:

Artículo 1°. Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta Ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes:

  1. Enajenen bienes.

  2. Presten servicios independientes.

  3. Otorguen el uso o goce temporal de bienes.

  4. Importen bienes o servicios.

    El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta Ley, la tasa del 16%. El impuesto al valor agregado en ningún caso se considerará que forma parte de dichos valores.

    La norma prevista en el artículo 1° define, en primer lugar, como sujetos pasivos del impuesto a las personas físicas y morales. Por su parte, establece como hecho generador

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    del pago de este tributo a la celebración de ciertos actos o actividades en territorio nacional,145 con independencia de la residencia fiscal de las personas que los lleven a cabo.

    Por su parte, el artículo 3° establece un alcance para la figura de "residente en territorio nacional" para efectos de la Ley al señalar que: "se consideran residentes en territorio nacional, además de los señalados en el Código Fiscal de la Federación, las personas físicas o las morales residentes en el extranjero que tengan uno o varios establecimientos en el país, por todos los actos o actividades que en los mismos realicen".

    El CFF, de aplicación supletoria, establece el alcance del término establecimiento, señalando que por este se entenderá cualquier lugar de negocios en que se desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales.146

    Se puede observar que el término establecimiento prevé un alcance similar al previsto en el artículo 2° de la LISR, para el caso del establecimiento permanente; sin embargo, es claro que la regulación prevista en el CFF no establece las premisas adicionales contenidas en la LISR que determinan la creación o la no creación de un establecimiento por parte de un residente en el extranjero.

    El precepto arriba analizado anterior reconoce la posibilidad de que una persona residente en el extranjero lleve a cabo actos o actividades gravados objeto de la LIVA, sin embargo, como se irá abordando a lo largo del presente capítulo, los efectos económicos para fines del impuesto podrán variar cuando el acto o actividad lo lleve a cabo una persona residente en el extranjero sin establecimiento en el país o bien, cuando la misma persona los realice a través de un establecimiento ubicado en el territorio nacional.

    En efecto, una persona residente en el extranjero que celebra actos o actividades gravados, por medio de un establecimiento se considera residente en territorio nacional para efectos de la ley, por lo que le resultarán aplicables todas las disposiciones que esta prevea, incluidas las relacionadas con el acreditamiento del impuesto.

    Como se ha señalado, es importante considerar que el hecho de que un residente en el extranjero no realice actos o actividades gravados, por medio de un...

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